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2P.202/2001/bmt
II. OEFFENTLICHRECHTLICHE ABTEILUNG ***********************************
24. Januar 2002
Es wirken mit: Bundesrichter Wurzburger, Präsident der
II. öffentlichrechtlichen Abteilung, Bundesrichter Müller,
Bundesrichterin Yersin und Gerichtsschreiber Uebersax.
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In Sachen
A.________, B.________, beide Beschwerdeführer, vertreten durch Fürsprecher Cristoforo Motta, Genfergasse 3, Postfach 7217, Bern,
gegen
Steuerverwaltung des Kantons Bern, Recht und Gesetzgebung, Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung,
betreffend
Staatssteuer 1991/92,
wird festgestellt und in Erwägung gezogen:
1.- a) Am 14. Mai 1992 zahlte die Vorsorgestiftung der Bank X.________ dem damals als selbständiger Anwalt tätigen A.________ aus einer gebundenen Vorsorgevereinbarung mit der Vorsorgestiftung der Bank X.________ (Säule 3a) eine Kapitalleistung von Fr. 166'222. 60 aus. Die Eheleute A.-B.________ wurden für diesen Betrag am 20. Oktober 1992 von der Steuerverwaltung des Kantons Bern bei der Staatssteuer mit einer Jahressteuer für besonderes Einkommen veranlagt.
Auf den 1. Januar 1993 gab A.________ seine selbständige Berufstätigkeit auf.
Mit Verfügung vom 20. März 1997 nahm die Steuerverwaltung des Kantons Bern eine Zwischenveranlagung der Eheleute A.-B.________ auf den 1. Januar 1993 vor. Bereits wenige Tage zuvor war sie am 10. März 1997 auf ihre Veranlagungsverfügung vom 20. Oktober 1992 zurückgekommen, wobei sie die Kapitalleistung der Vorsorgestiftung um die in den Jahren 1989 und 1990 einbezahlten Beiträge an die Säule 3a reduziert hatte.
Die von A.________ und B.________ gegen die beiden Verfügungen erhobene Einsprache an die Steuerverwaltung blieb ebenso erfolglos wie daran anschliessende Beschwerden an die Steuerrekurskommission und an das Verwaltungsgericht des Kantons Bern.
b) Mit als Verwaltungsgerichtsbeschwerde bezeichneter Eingabe vom 19. März 2000 an das Eidgenössische Versicherungsgericht beantragten A.________ und B.________, der Entscheid des Verwaltungsgerichts sowie die Veranlagungsverfügung der Steuerverwaltung des Kantons Bern vom 10. März 1997 und die Zwischenveranlagung der Steuerverwaltung des Kantons Bern vom 20. März 1997 seien aufzuheben; eventuell seien die von ihnen in den Jahren 1989 und 1990 geleisteten Beiträge an die Säule 3a im Betrag von Fr. 21'600.-- resp. Fr. 23'040.-- bei der Festsetzung des steuerbaren Einkommens abzuziehen.
Mit Entscheid vom 23. Juli 2001 trat das Eidgenössische Versicherungsgerichts auf die Verwaltungsgerichtsbeschwerde nicht ein und überwies die Eingabe der Beschwerdeführer dem Bundesgericht zur Behandlung als staatsrechtliche Beschwerde.
Die Steuerverwaltung und das Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, schliessen auf Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat sich auf Aufforderung hin vernehmen lassen, ohne ausdrücklich Antrag zu stellen.
2.- a) Die Beschwerdeführer machen im Wesentlichen geltend, die kantonalen Behörden hätten bei ihrer Veranlagung für die Staats- und Gemeindesteuern 1991/92 die von ihnen in den Jahren 1989 und 1990 an die gebunden Vorsorge (so genannte Säule 3a) geleisteten Beiträge nicht berücksichtigt.
Sie hätten somit statt die für die steuerrechtliche Behandlung dieser Beiträge massgebenden Bestimmungen des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG; SR 831. 40) und der Verordnung über die steuerliche Abzugsberechtigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen (BVV 3; SR 831. 461.3) ausschliesslich kantonales Recht angewendet.
Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts sind die Regeln über die steuerrechtliche Behandlung der gebundenen Vorsorge in
Eine Verletzung dieser Vorschriften im Bereich der kantonalen Steuern kann nicht mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde, sondern ausschliesslich mit staatsrechtlicher Beschwerde wegen Missachtung der derogatorischen Kraft des Bundesrechts (Art. 49 BV bzw. Art. 2 UebBest. aBV) geltend gemacht werden (116 Ia 264 E. 3 S. 268 ff.).
Die vorliegende Eingabe ist somit als staatsrechtliche Beschwerde entgegenzunehmen.
b) Die staatsrechtliche Beschwerde ist, von hier nicht zutreffenden Ausnahmen abgesehen, rein kassatorischer Natur (BGE 126 II 377 E. 8c S. 395, mit Hinweis) und nur gegen letztinstanzliche kantonale Entscheide zulässig (Art. 86 OG). Soweit in der Beschwerdeschrift mehr verlangt wird als die Aufhebung des Entscheids des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern vom 19. März 2000, kann auf die Beschwerde daher nicht eingetreten werden.
Ob die Eingabe der Beschwerdeführer die Anforderungen an die Begründung einer staatsrechtlichen Beschwerde erfüllt (vgl. Art. 90 Abs. 1 lit. b OG sowie BGE 110 Ia 1 E. 2a S. 3 f.), kann offen bleiben.
3.- a) Nach Art. 45a Abs. 1 des bernischen Gesetzes vom 29. Oktober 1944 über die direkten Staats- und Gemeindesteuern [aSTG; GS 1944 S. 153]) gilt unter anderem bei endgültiger Aufgabe der Erwerbstätigkeit die Gegenwartsbemessung, wenn das Gegenwartseinkommen für den ganzen Zeitraum bis zum Stichtag von dem bei Vorjahresbemessung für den gleichen Zeitraum zu besteuernden Erwerbseinkommen wesentlich, im Jahresdurchschnitt mindestens aber um Fr. 10'000.-- abweicht. Die Gegenwartsbemessung ist lediglich bei einer Veränderung des ordentlichen Erwerbseinkommens vorgesehen, fallen doch gemäss Art. 45 Abs. 2 aSTG die in Art. 45 Abs. 1 aSTG aufgezählten besonderen Einkommen - wie Kapitalabfindungen - für die Bestimmung der Vergleichseinkommen ausser Betracht. Da ausserordentliche Einkommen nicht berücksichtigt werden, liegt es nahe, umgekehrt auch ausserordentliche Aufwendungen von der Berechnung der Vergleichseinkommen auszunehmen.
Dabei erscheint es logisch und jedenfalls nicht unhaltbar, diese Ausnahme auf aussergewöhnliche Aufwendungen zu beschränken.
Aus den für das Bundesgericht verbindlichen Sachverhaltsfeststellungen des Verwaltungsgerichts geht hervor, dass die Beschwerdeführer seit Abschluss der Vorsorgevereinbarung mit der Bank X.________ im Jahre 1985 bis ins Jahr 1990 regelmässig Beiträge an deren Vorsorgestiftung entrichteten.
Das Verwaltungsgericht durfte daher willkürfrei (siehe dazu etwa BGE 125 II 129 E. 5b S. 134) davon ausgehen, dass es sich bei den von den Beschwerdeführern an die Säule 3a entrichteten Beiträgen um ordentliche Beiträge handelte.
Als Folge davon sind die in den Jahren 1989 und 1990 von den Beschwerdeführern geleisteten Beiträge nur für diese und nicht bei der Ermittlung der Vergleichseinkommen 1991 - 1992 zu berücksichtigen, mit dem Ergebnis, dass sie in die Bemessungslücke fallen.
b) Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung verstösst es nicht gegen den Sinn und Geist des Bundesrechts, Beiträge, die der Steuerpflichtige in der letzten Periode vor dem Übergang zur altersbedingten Aufgabe der Erwerbstätigkeit an eine Einrichtung der gebundenen Selbstvorsorge (3. Säule) leistet und die infolge Zwischenveranlagung in die Bemessungslücke fallen, nicht zum Abzug vom Einkommen zuzulassen, das der Jahressteuer unterliegt (unveröffentlichtes Urteil des Bundesgerichts vom 15. Juni 1990 i. S.
A.; vgl. auch BGE 119 Ia 241; 116 Ia 264). Im vorliegenden Fall verletzt somit das Urteil des Verwaltungsgerichts, wonach die in den Jahren 1989 und 1990 an die Vorsorgeeinrichtung entrichteten Beiträge für die Steuerbemessung der Jahre 1991 und 1992 nicht in Abzug gebracht werden, auch nicht den Grundsatz des Vorrangs des Bundesrechts.
Im Übrigen hat die Steuerverwaltung des Kantons Bern die Veranlagungsverfügung vom 20. Oktober 1992, welche die im Jahre 1992 ausbezahlte Kapitalleistung betraf, am 10. März 1997 in Wiedererwägung gezogen. Dabei hat sie die steuerbare Kapitalleistung um einen Betrag reduziert, der den in die Bemessungslücke fallenden Beiträgen entspricht, welche die Beschwerdeführer in den Jahren 1989 und 1990 an die Säule 3a geleistet hatten. Diese Beiträge konnten somit bei der Besteuerung der Kapitalleistung in Abzug gebracht werden.
4.- Die vorliegende Beschwerde ist offensichtlich unbegründet und im vereinfachten Verfahren nach Art. 36a OG abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftbarkeit aufzuerlegen (Art. 156 Abs. 1,
Demnach erkennt das Bundesgericht
im Verfahren nach Art. 36a OG:
1.- Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.
2.- Die Gerichtsgebühr von Fr. 2'000.-- wird den Beschwerdeführern unter Solidarhaft auferlegt.
3.- Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, der Steuerverwaltung (Recht und Gesetzgebung), dem Verwaltungsgericht (Verwaltungsrechtliche Abteilung) des Kantons Bern sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung (Verrechnungssteuer, Stempelabgaben) schriftlich mitgeteilt.
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Lausanne, 24. Januar 2002
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des SCHWEIZERISCHEN BUNDESGERICHTS
Der Präsident:
Der Gerichtsschreiber: