Tribunale federale 

Tribunal federal 

 

{T 0/2} 

6S.488/2005 /rom 

 

Urteil vom 31. August 2006 

Kassationshof 

 

Besetzung 

Bundesrichter Schneider, Präsident, 

Bundesrichter Karlen, Zünd, 

Gerichtsschreiber Briw. 

 

Parteien 

Eidgenössische Steuerverwaltung, 3003 Bern, 

Beschwerdeführerin, 

 

gegen 

 

X.________ AG, 

Beschwerdegegner, vertreten durch Rechtsanwalt Walter Rechsteiner, 

 

Gegenstand 

Hinterziehung der Mehrwertsteuer (Art. 60 MWSTV), 

 

Nichtigkeitsbeschwerde gegen den Entscheid des Kantonsgerichts St. Gallen, Strafkammer, vom 6. September 2005. 

 

Sachverhalt: 

A. 

Die Eidgenössische Steuerverwaltung führte vom 30. September bis zum 4. Oktober 1996 bei der X.________ AG eine WUST- und Mehrwertsteuer-Kontrolle durch. Dabei stellte sich heraus, dass die Letztere Vorsteuerabzüge vorgenommen hatte, die nicht den formellen Anforderungen entsprachen oder die nicht zulässig waren. Die Verfügung, mit der die X.________ AG wegen dieser Unregelmässigkeiten zur Bezahlung einer Nachsteuer von Fr. 187'789.90 verpflichtet wurde, erwuchs in Rechtskraft. Im darauf eröffneten Steuerstrafverfahren verurteilte die Eidgenössische Steuerverwaltung die X.________ AG wegen eventualvorsätzlicher Steuerhinterziehung zu einer Busse von Fr. 100'000.--. Der gegen diesen Entscheid angerufene Einzelrichter in Strafsachen des Kreisgerichts Rorschach sprach die X.________ AG vom Vorwurf der Steuerhinterziehung frei. Das Kantonsgericht St. Gallen wies am 6. September 2005 die gegen dieses Urteil vom Staat St. Gallen und von der Eidgenössischen Steuerverwaltung ergriffene Berufung ab. 

B. 

Die Eidgenössische Steuerverwaltung ficht das Urteil des Kantonsgerichts beim Bundesgericht mit eidgenössischer Nichtigkeitsbeschwerde an. Sie beantragt die Aufhebung des angefochtenen Entscheids und die Rückweisung der Sache an die Vorinstanz. Die Beschwerdegegnerin ersucht um Abweisung der Nichtigkeitsbeschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Das Kantonsgericht verzichtet auf eine Stellungnahme zur Beschwerde. 

 

Das Bundesgericht zieht in Erwägung: 

1. 

Die Beschwerdeführerin macht geltend, die Vorinstanz spreche die Beschwerdegegnerin zu Unrecht vom Vorwurf der Steuerhinterziehung bzw. der Steuergefährdung frei und verletze dadurch Art. 60, 61 und 63 der Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 (MWSTV; AS 1994 1464). 

 

Der Steuerhinterziehung gemäss Art. 60 MWSTV macht sich schuldig, wer vorsätzlich oder fahrlässig, zum eigenen oder zum Vorteil eines anderen, dem Bund Umsatzsteuern vorenthält oder eine ungerechtfertigte Steuervergütung erwirkt oder sich oder einem anderen auf andere Weise einen unrechtmässigen Steuervorteil verschafft, sofern nicht Art. 14-16 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR; SR 313.0) anwendbar sind. Die hinterziehende Person wird mit Busse bis zum Dreifachen der hinterzogenen Steuer, der ungerechtfertigten Steuervergütung oder des unrechtmässigen Vorteils bestraft. An ihrer Stelle kann nach Art. 63 MWSTV der Geschäftsbetrieb zur Bezahlung der Busse verurteilt werden, wenn höchstens ein Betrag von 100'000 Franken in Betracht fällt und die Ermittlung der nach Art. 6 VStrR strafbaren Personen Untersuchungsmassnahmen bedingen, welche im Hinblick auf die verwirkte Strafe unverhältnismässig wären. 

 

Die Vorinstanz stellt fest, dass die im Betrieb der Beschwerdegegnerin begangenen Handlungen die objektiven Tatbestandselemente der Steuerhinterziehung erfüllen. Sie gelangt jedoch zum Schluss, dass die Voraussetzungen von Art. 63 MWSTV nicht vorlägen und die Beschwerdegegnerin als Geschäftsbetrieb deshalb nicht verurteilt werden könne. Diese Auffassung rügt die Beschwerdeführerin aus verschiedenen Gründen als unzutreffend. 

2. 

Nach Auffassung der Vorinstanz kann ein Geschäftsbetrieb nach Art. 63 MWSTV nur zu einer Busse verurteilt werden, wenn diese bei einer objektivierten Betrachtung nicht auf mehr als 100'000 Franken anzusetzen ist. Demgegenüber vertritt die Beschwerdeführerin die Auffassung, Art. 63 MWSTV stelle lediglich eine Strafzumessungsnorm dar, die gegenüber Geschäftsbetrieben die Bussenhöhe auf 100'000 Franken begrenze. 

 

Wie die Vorinstanz zu Recht festhält, spricht der Wortlaut von Art. 63 MWSTV gegen die von der Beschwerdeführerin vorgebrachte Auslegung. Die darin genannte Bussenhöhe ist im Text aller drei Amtssprachen als Bedingung formuliert und setzt - soweit möglich - eine Strafzumessung voraus. Nichts deutet darauf hin, dass damit allein die Höhe der Busse, die Geschäftsbetrieben auferlegt werden darf, begrenzt werden soll. 

 

Art. 63 MWSTV ist eine Spezialregelung zu Art. 7 VStrR, der im Verwaltungsstrafrecht des Bundes generell die Verurteilung von Geschäftsbetrieben, d.h. juristischen Personen, Kollektiv- oder Kommanditgesellschaften sowie Einzelfirmen, vorsieht. Der Unterschied liegt allein bei der Voraussetzung der Bussenhöhe, die Art. 7 VStrR lediglich bei 5'000 Franken ansetzt. Auch die Beschwerdeführerin räumt ein, dass die zuletzt genannte Norm nur geringfügige Widerhandlungen erfassen soll und der Höchstbetrag der Busse die Grenze dieser Fallkategorie umschreibt (vgl. Kurt Hauri, Verwaltungsstrafrecht [VStrR], Bern 1998, Art. 7 Ziff. 7). Es ist nicht ersichtlich, wieso Art. 63 MWSTV eine andere Funktion zukommen sollte. Der im Vergleich zu Art. 7 VStrR viel höher angesetzte Maximalbetrag der Busse findet seine Erklärung darin, dass Art. 60 und 61 MWSTV ihrerseits viel höhere Bussen vorsehen als die übrigen Normen des Verwaltungsstrafrechts. Die Vorinstanz weist im Übrigen zu Recht darauf hin, dass es sich nur in leichteren Fällen aus Gründen der Verfahrensökonomie rechtfertigt, auf die Ermittlung und Bestrafung der für eine Widerhandlung verantwortlichen natürlichen Personen zu verzichten und an deren Stelle den Geschäftsbetrieb zu einer Busse zu verurteilen. Art. 63 MWSTV begrenzt somit gegenüber Geschäftsbetrieben nicht bloss die Bussenhöhe auf 100'000 Franken, sondern seine Anwendbarkeit setzt voraus, dass aufgrund einer Würdigung der massgeblichen Faktoren keine höhere Busse als 100'000 Franken auszusprechen ist. 

3. 

Bei dieser Sachlage fragt sich, nach welchen Kriterien die gemäss Art. 63 MWSTV in Betracht fallende Busse zu ermitteln ist. 

 

Die Vorinstanz stellt auf das nach einem objektivierten Massstab bemessene Tatverschulden ab, klammert indessen bei der Bestimmung täterbezogene Faktoren, aber auch den subjektiven Tatbestand aus. Dieses Vorgehen ist nicht zu beanstanden. Da die verantwortlichen natürlichen Personen nicht bekannt sind, kann bei der Ermittlung der Bussenhöhe gemäss Art. 63 MWSTV das Verschulden lediglich in objektivierter Form bestimmt werden. Ob vorsätzlich oder fahrlässig gehandelt wurde, lässt sich ohne Kenntnis der verantwortlichen natürlichen Personen nicht beurteilen und hat deshalb ausser Betracht zu bleiben. Dasselbe gilt für die persönlichen Verhältnisse der verantwortlichen natürlichen Personen (vgl. Eidgenössisches Finanzdepartement, Kommentar zur Verordnung über die Mehrwertsteuer [MWSTV], BBl 1994 III 581; Markus Peter, Erste Erfahrungen mit dem Bundesgesetz über das Verwaltungsstrafrecht, ZStrR 93/1977 S. 358). 

 

Die Beschwerdeführerin macht demnach zu Unrecht geltend, bei der Ermittlung der in Betracht fallenden Bussenhöhe gemäss Art. 63 MWSTV hätte auch berücksichtigt werden müssen, dass die Verantwortlichen der Beschwerdegegnerin die Steuerhinterziehung mit Eventualvorsatz begingen. 

4. 

Die Beschwerde richtet sich ebenfalls gegen die Ansicht der Vorinstanz, im vorliegenden Fall sei die Busse nach den erwähnten objektiven Kriterien auf mehr als 100'000 Franken anzusetzen, so dass eine Bestrafung der Beschwerdegegnerin gemäss Art. 63 MWSTV ausser Betracht falle. 

 

Der angefochtene Entscheid stützt sich gleich wie jener der ersten Instanz auf die Überweisungsverfügung der Beschwerdeführerin vom 20. August 2003, in der diese erklärt, dass beim gegebenen Deliktsbetrag von 187'789 Franken bei eventualvorsätzlichem Handeln eine Busse von mindestens 250'000 Franken ausgesprochen werden müsste. Die Vorinstanz bemerkt, dass dieser Betrag etwa in der Mitte des Strafrahmens liege und er - unter Ausklammerung des Eventualvorsatzes - angesichts des relativ kurzen Zeitraums der Hinterziehungen und der allgemein bekannten grösseren Probleme bei der Einführung der Mehrwertsteuer vertretbar erscheine. Sie räumt weiter ein, dass die Bussenhöhe wegen der langen Verfahrensdauer noch reduziert werden müsste, diese aber immer noch über 100'000 Franken zu liegen käme. 

 

Die Beschwerdeführerin vermag nicht darzutun, inwiefern diese Ermittlung der mutmasslichen Busse das der Vorinstanz dabei zustehende Ermessen verletzen sollte. Ihre Argumentation verkennt, dass im angefochtenen Entscheid der Betrag von 250'000 Franken nicht der rechnerische Ausgangspunkt ist, sondern bereits einzelnen Reduktionsfaktoren (relativ kurze Dauer der Widerhandlung, Probleme bei der Einführung der Mehrwertsteuer) Rechnung trägt. Aus dem Deliktsbetrag ergibt sich allein der Strafrahmen von Art. 60 MWSTV, der bis zum Dreifachen der hinterzogenen Steuer reicht. Die mutmassliche Bussenhöhe bestimmt sich erst aufgrund der erwähnten weiteren objektiven Tatumstände. Schliesslich führte es nicht zu einer Reduktion der Busse, wenn auch die wirtschaftliche Situation der Beschwerdegegnerin berücksichtigt würde, macht doch die Beschwerdeführerin selber geltend, dass diese straferhöhend in Betracht fiele. 

5. 

Die Beschwerdeführerin rügt schliesslich, dass die Vorinstanz die Beschwerdegegnerin nicht zumindest wegen Steuergefährdung gemäss Art. 61 MWSTV zu einer Busse verurteilt hat. Sie setzt sich mit den Erwägungen im angefochtenen Entscheid zu dieser Frage überhaupt nicht auseinander. Auf ihr Rechtsmittel ist mangels hinreichender Begründung in diesem Punkt nicht einzutreten (Art. 273 Abs. 1 lit. b BStP). 

6. 

Die Nichtigkeitsbeschwerde ist aus diesen Gründen abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. 

 

Bei diesem Verfahrensausgang sind keine Kosten zu erheben. Die Beschwerdeführerin hat die Beschwerdegegnerin für das bundesgerichtliche Verfahren angemessen zu entschädigen (Art. 83 VStrR i.V.m. Art. 278 Abs. 3 BStP; BGE 106 IV 405 E. 7 S. 413). 

 

Demnach erkennt das Bundesgericht: 

1. 

Die Nichtigkeitsbeschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist. 

2. 

Es werden keine Kosten erhoben. 

3. 

Die Beschwerdeführerin hat die Beschwerdegegnerin für das bundesgerichtliche Verfahren mit Fr. 3'000.-- zu entschädigen. 

4. 

Dieses Urteil wird den Parteien und dem Kantonsgericht St. Gallen, Strafkammer, sowie der Staatsanwaltschaft des Kantons St. Gallen schriftlich mitgeteilt. 

Lausanne, 31. August 2006 

Im Namen des Kassationshofes 

des Schweizerischen Bundesgerichts 

Der Präsident: Der Gerichtsschreiber: