Bundesgericht 

Tribunal fédéral 

Tribunale federale 

Tribunal federal 

 

 

 

 

9C_733/2022  

 

 

Sentenza del 19 aprile 2023  

 

III Corte di diritto pubblico  

 

Composizione 

Giudici federali Parrino, Presidente, 

Beusch, Scherrer Reber, 

Cancelliere Savoldelli. 

 

Partecipanti al procedimento 

A.________, 

patrocinato dall'avv. Daniel Holenstein, 

rispettivamente rappresentato dal Dr. Alberto Lissi e dal Prof. Dr. René Matteotti, 

ricorrente, 

 

contro 

 

Divisione delle contribuzioni della Repubblica e Cantone Ticino, Viale Stefano Franscini 6, 6501 Bellinzona. 

 

Oggetto 

Ricusazione di un funzionario fiscale, 

 

ricorso contro la sentenza del Tribunale d'appello del Cantone Ticino del 30 giugno 2022 (80.2022.76). 

 

 

Fatti:  

 

A.  

 

A.a. Il 18 novembre 2020, l'Ufficio delle procedure speciali della Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino ha notificato ad A.________ di avere aperto nei suoi confronti una procedura per sottrazione d'imposta (2010-2014) e per tentativo di sottrazione d'imposta (2015) in materia d'imposta federale diretta e di imposte cantonali. In base a informazioni della Divisione Affari Penali e Inchieste dell'Amministrazione federale delle contribuzioni (DAPI), aveva infatti "preso atto di elementi di sostanza e reddito non imposti negli anni in analisi".  

Il 22 dicembre 2021, l'Ufficio delle procedure speciali ha notificato al contribuente due decisioni penali, con cui gli ha inflitto delle multe per sottrazione d'imposta commessa nel periodo fiscale 2011. 

 

A.b. Il 21 gennaio 2022, A.________ ha chiesto al Dipartimento delle finanze e dell'economia del Cantone Ticino: (1) la ricusazione di B.________ dalla procedura di recupero e (tentativo di) sottrazione d'imposta, condotta per i periodi fiscali 2010-2015; (2) l'annullamento delle decisioni relative al periodo fiscale 2011, nel caso esse non fossero nulle, e il rinvio dell'incarto all'autorità fiscale, affinché si pronunciasse di nuovo dopo avere salvaguardato i suoi diritti di partecipazione alla procedura. Secondo l'istante, il funzionario lo aveva "condannato a due multe per sottrazione d'imposta... prima di avere presentato le accuse mosse nei suoi confronti e avergli dato la possibilità di prendere posizione". Inoltre, il capoufficio B.________ non aveva atteso il rapporto finale della DAPI, ma si era basato sul rapporto provvisorio, facendosi già un'opinione definitiva del caso. In parallelo all'istanza di ricusazione, il contribuente ha impugnato le decisioni penali con un reclamo.  

Con decisione del 16 febbraio 2022, il Dipartimento delle finanze e dell'economia ha respinto l'istanza di ricusazione. 

 

B.  

A.________ ha impugnato la decisione del 16 febbraio 2022 con ricorso alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino, davanti alla quale ha concluso che "il funzionario B.________ è prevenuto e deve pertanto ricusarsi dalla procedura di recupero e sottrazione d'imposta condotta contro il contribuente per il periodo fiscale 2011. Di conseguenza, l'incarto deve essere rimandato all'autorità fiscale, affinché un funzionario fiscale imparziale emetta una nuova decisione salvaguardando i diritti costituzionali e di legge di partecipazione del ricorrente". 

Con sentenza del 30 giugno 2022, la Corte cantonale ha riscontrato che i motivi di ricusazione non erano dati e respinto il gravame. 

 

C.  

Con ricorso in materia di diritto pubblico del 7 settembre 2022, A.________ ha impugnato la sentenza cantonale davanti al Tribunale federale, domandando che in riforma della stessa B.________ sia ricusato. 

La Camera di diritto tributario, la Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino e l'Amministrazione federale delle contribuzioni hanno proposto che l'impugnativa sia respinta. Con replica introdotta entro il termine assegnato, il ricorrente ha confermato la propria posizione. La Divisione delle contribuzioni ha rinunciato a duplicare. 

 

 

Diritto:  

 

1.  

Inoltrato contro una sentenza in italiano del Tribunale d'appello ticinese, il ricorso è scritto in tedesco. Giusta l'art. 42 cpv. 1 LTF ciò è lecito. Anche il presente giudizio va tuttavia redatto in italiano, conformemente alla regola prevista dall'art. 54 cpv. 1 LTF. 

 

1.1. Relativo ad una decisione pregiudiziale ai sensi dell'art. 92 LTF e redatto nei termini (art. 44 cpv. 2 e art. 46 cpv. 1 lett. b in relazione con l'art. 100 cpv. 1 LTF) dal destinatario del giudizio contestato (art. 89 cpv. 1 lett. a LTF), il gravame va esaminato come ricorso in materia di diritto pubblico (art. 82 segg. LTF; sentenze 2C_649/2021 del 21 ottobre 2021 consid. 1; 2C_425/2018 del 25 marzo 2019 consid. 1.1).  

 

1.2. In sede di ricorso cantonale, la questione della ricusazione è stata limitata al 2011 (precedente consid. B) e non è noto se l'Ufficio delle procedure speciali si sia nel frattempo pronunciato sul reclamo interposto contro le decisioni penali del 22 dicembre 2021 (precedente consid. A.b) senza la partecipazione di B.________. Visto l'esito del litigio, la questione dell'interesse a ricorrere ai sensi dell'art. 89 cpv. 1 lett. b e c LTF può essere però lasciata aperta.  

 

1.3. Siccome l'insorgente non li mette validamente in discussione, il Tribunale federale si fonda sui fatti accertati dall'autorità inferiore (art. 105 cpv. 1 LTF; DTF 140 III 264 consid. 2.3). Non sono date nemmeno le condizioni per produrre in replica nuovi documenti davanti al Tribunale federale (art. 99 cpv. 1 LTF; DTF 139 III 120 consid. 3.1.2).  

 

2.  

Litigiosa è la ricusazione di B.________, capo dell'Ufficio procedure speciali della Divisione delle contribuzioni del Cantone Ticino, in relazione alla procedura di recupero e sottrazione d'imposta condotta contro il contribuente per il periodo fiscale 2011 (precedente consid. B). 

 

2.1. Richiamandosi all'art. 29 cpv. 1 Cost. e alla giurisprudenza in materia, i Giudici ticinesi hanno esposto i principi che regolano la ricusazione di dipendenti di amministrazioni pubbliche in modo corretto (sentenze 2C_649/2021 del 21 ottobre 2021 consid. 4; 2C_425/2018 del 25 marzo 2019 consid. 2). Alla loro presentazione può essere qui rinviato (giudizio impugnato, consid. 2 e 3).  

Sul piano legislativo, l'art. 29 cpv. 1 Cost. è concretizzato dall'art. 109 cpv. 1 della legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta [LIFD; RS 642.11] e dall'art. 182 cpv. 1 della legge tributaria del Cantone Ticino del 21 giugno 1994 [LT/TI; RL/TI 640.100], di stesso tenore del primo e che alle lettere a-d prevedono che chiunque, nell'esecuzione di queste due leggi, deve prendere una decisione o partecipare in modo determinante alla sua elaborazione è tenuto ad astenersi rispettivamente a ricusarsi se: ha un interesse personale nella causa (lett. a); è il coniuge o il partner registrato di una parte o convive di fatto con lei (lett. b); è parente o affine in linea retta, o in linea collaterale fino al terzo grado con una parte (lett. bbis); è rappresentante di una parte o ha agito per essa nella medesima causa (lett. c); può avere per altri motivi una prevenzione nella causa (lett. d). Nonostante l'assenza di una norma relativa alla ricusazione nella legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni [LAID; RS 642.14], la materia è armonizzata, di modo che, davanti a norme identiche, la questione posta può essere esaminata una sola volta, sia per l'imposta federale diretta che per le imposte cantonali (sentenze 2C_649/2021 del 21 ottobre 2021 consid. 4.3; 2C_991/2011 del 18 luglio 2012 consid. 2.3). 

 

2.2. In base ai fatti che risultano dal giudizio impugnato (art. 105 cpv. 1 LTF), l'unica ragione di ricusazione che potrebbe entrare qui in considerazione è quella della clausola generale, che richiede una prevenzione nella causa per "altri motivi" (art. 109 cpv. 1 lett. d LIFD e art. 182 cpv. 1 lett. d LT/TI). Come correttamente concluso dall'istanza precedente, anch'essa non è però data.  

 

2.2.1. Sia davanti al Dipartimento che davanti alla Corte cantonale, il ricorrente mirava al riconoscimento della prevenzione del capo dell'Ufficio delle procedure speciali B.________, all'annullamento delle decisioni penali del 22 dicembre 2021, relative al periodo fiscale 2011, e al rinvio dell'incarto all'istanza inferiore, affinché emettesse delle nuove decisioni. A giustificazione, il contribuente indicava gravi violazioni dei suoi diritti di difesa, che suscitavano l'impressione e/o dovevano portare a concludere che il funzionario non fosse più aperto a nuovi argomenti. Stesso ragionamento viene quindi condotto davanti al Tribunale federale.  

Tuttavia, dato che con la pronuncia delle decisioni penali del 22 dicembre 2021 la procedura di prima istanza relativa al periodo fiscale 2011 è giunta a conclusione, l'aspetto dell'apertura o meno a nuovi argomenti da parte di B.________ - in relazione a decisioni di sua competenza, oramai già prese - nemmeno si pone. È infatti chiaro che da quando egli ha preso una decisione ha pure espresso la sua posizione in merito alla fattispecie e non gli si può quindi neppure rimproverare di non essere aperto a nuovi argomenti del contribuente. 

 

2.2.2. Ad altra conclusione non conduce il richiamo alla sentenza del Tribunale federale 2C_425/2018 del 25 marzo 2019.  

In quel giudizio, il Tribunale federale si è infatti espresso su un caso in cui, durante una procedura per sottrazione d'imposta e quando ancora non erano giunte le prese di posizione della ricorrente ma vi era già stato il tempo per un approfondimento del dossier, il funzionario incaricato aveva denunciato l'avente diritto economico della stessa per frode fiscale, dimostrando così, prima di prendere la decisione di sua competenza e attraverso una comunicazione a terzi, di avere già un'opinione precisa sulla fattispecie. Tutto ciò non è qui però avvenuto, perché l'autorità fiscale si è pronunciata solo con le decisioni penali del 22 dicembre 2021, comunicandole direttamente al ricorrente. 

 

 

2.3. Rilevato che ci si può chiedere se in relazione alle decisioni penali prese il 22 dicembre 2021 la questione della ricusa di B.________ non andasse sollevata direttamente nel reclamo, va nel contempo aggiunto che quanto indicato dal ricorrente non giustifica la ricusazione del capoufficio B.________ nemmeno in relazione alla procedura di reclamo, che segue l'emanazione di una decisione penale davanti alla medesima autorità (art. 182 cpv. 3 LIFD, art. 266 cpv. 4 LT/TI, con rinvio alla procedura di tassazione e di ricorso).  

Come detto, l'unica ragione di ricusazione che potrebbe entrare in considerazione è infatti quella della clausola generale che richiede una prevenzione nella causa per "altri motivi" (art. 109 cpv. 1 lett. d LIFD e art. 182 cpv. 1 lett. d LT/TI). Tuttavia, la giurisprudenza ravvede un possibile motivo di ricusa in relazione ad errori procedurali o di apprezzamento - fatti valere anche in questa sede - soltanto se, per la loro natura o per la loro eccezionale ripetizione, essi assumono un peso particolare, sfociando in una violazione dei doveri d'ufficio del funzionario che li ha commessi (sentenze 2C_649/2021 del 21 ottobre 2021 consid. 4.2; 2C_425/2018 del 25 marzo 2019 consid. 2.2 e 2.3). Degli errori di questo genere - qualificati e palesi - non vengono qui però dimostrati e nemmeno risultano immediatamente evidenti. Gli aspetti procedurali e materiali sollevati dal ricorrente (riferimento ad una bozza del rapporto d'inchiesta della DAPI senza sottoporglielo per osservazioni) potranno quindi essere trattati nell'ambito della procedura di reclamo e, se del caso, delle successive procedure di ricorso, alle quali una procedura di ricusa non si può sostituire. 

 

3.  

Per quanto precede, nella misura in cui è ammissibile, il ricorso in materia di diritto pubblico dev'essere respinto. Le spese giudiziarie seguono la soccombenza (art. 66 cpv. 1 LTF); non sono dovute ripetibili (art. 68 cpv. 3 LTF). 

 

 

Per questi motivi, il Tribunale federale pronuncia:  

 

1.  

Nella misura in cui è ammissibile, il ricorso in materia di diritto pubblico è respinto. 

 

2.  

Le spese giudiziarie di fr. 2'000.- sono poste a carico del ricorrente. 

 

3.  

Comunicazione alle parti, alla Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello del Cantone Ticino e all'Amministrazione federale delle contribuzioni. 

 

 

Lucerna, 19 aprile 2023 

 

In nome della III Corte di diritto pubblico 

del Tribunale federale svizzero 

 

Il Presidente: Parrino 

 

Il Cancelliere: Savoldelli